Ewelina Jasińska
|
1 sierpnia 2022
Spis treści

Jest to kolejny temat powiązany z wprowadzeniem Polskiego Ładu i konsekwencja częstych naginań prawa przez firmy. Zmiany w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych uchwalone w październiku 2021 wprowadzają kilka ważnych regulacji, które mogą odbić się na finansach firmy od przyszłego roku. Są w nich zawarte ważne z punktu widzenia przedsiębiorcy aspekty, które wejdą w życie wraz z początkiem 2023 roku, a warto je znać, aby uniknąć późniejszych problemów i niemiłych zaskoczeń. W poniższym artykule postaramy się przybliżyć te dotyczące kosztów uzyskania przychodu przez spółki.

Ustawodawcy ograniczenia argumentują dotychczasową błędną kwalifikacją kosztów tzw. ukrytej dywidendy jak: płatności niezwiązane z działalnością gospodarczą, transakcje o nierynkowym charakterze, nadmierne zadłużenie spółki u podmiotów powiązanych, uzależnienie wysokości wynagrodzenia dla podmiotów powiązanych od zysków spółki, użytkowanie przez spółkę majątku jej wspólnika, wcześniej wycofanego z tej spółki. W praktyce chodzi o eliminację przeprowadzania transakcji nieekonomicznych, sztucznych, o cenach odbiegających od cen rynkowych.

Koszty uzyskania przychodu a ukryta dywidenda

Nowelizacja wprowadza między innymi pojęcie „ukrytej dywidendy”, czyli kosztów, których podatnik nie będzie mógł uwzględnić w kosztach uzyskania przychodu. Jest ona ściśle związana ze spółkami będącymi podatnikami, dlatego wszystkie poniższe przykłady i sytuacje będą dotyczyły właśnie tej grupy. Dokładniej mówi o tym punkt 15b w ust. 1 w art.16. Czytamy w nim, że do kosztów przychodu nie będzie można zaliczyć kosztów poniesionych w związku ze świadczeniem wykonanym przez podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio ze spółką, lub którymś ze wspólników tej spółki, jeśli koszt ten stanowi ukrytą dywidendę.

Według nowego zapisu w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych wspomniane koszty stanowią ukrytą dywidendę, jeśli:

1. Wysokość tych kosztów lub termin ich poniesienia w jakikolwiek sposób są uzależnione od osiągnięcia zysku przez podatnika lub wysokości tego zysku

W ustawie jasno określono, co ukryta dywidenda obejmuje. W dodanych ustępach 1d i 1e w artykule 16 wyjaśniono, że jeśli zysk spółki będzie powiązany z danym kosztem lub jego terminem poniesienia, to stanowią one ukrytą dywidendę, której nie można odliczyć w kosztach uzyskania przychodu. Zatem wszystkie koszty ponoszone na zasadzie prowizji od kwoty przychodu jak wynagrodzenia od ukończonych projektów lub płatności w obrębie grupy kapitałowej będą się zaliczały do tej grupy.

2. Racjonalnie działający podatnik nie poniósłby takich kosztów lub mógłby ponieść niższe koszty w przypadku wykonania porównywalnego świadczenia przez podmiot niepowiązany w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3 z podatnikiem, przy czym przy określaniu wysokości tych kosztów przepisy art. 11c i art. 11d stosuje się odpowiednio

W praktyce oznacza to analizę czy te koszty były potrzebne lub, czy jeśli pracę wykonałby ktoś inny (czyt. podmiot niepowiązany), to poniesione koszty byłyby większe od tych poniesionych w wyniku świadczeń podmiotu powiązanego. Jest to kwestia zazębiająca się niejako z obowiązującymi przepisami o cenach transferowych. Nakładają one na podmiot powiązany obowiązek ustalenia warunków rynkowych dla przeprowadzanych transakcji.

3. Koszty te obejmują wynagrodzenie za prawo do korzystania z aktywów, które stanowiły własność lub współwłasność wspólnika lub podmiotu powiązanego ze wspólnikiem przed utworzeniem podatnika

W tym punkcie należy zwrócić szczególną uwagę na użycie czasu przeszłego. Sytuacja dotyczy aktywów należących do wspólnika (lub podmiotu powiązanego) jeszcze przed zawiązaniem spółki. Dotyczy to m.in. sytuacji, w której spółka wynajmuje nieruchomość należącą do wspólnika.

Czy są wyjątki? Oczywiście, że tak. Koszty uznane w punktach 2 i 3 za ukrytą dywidendę, można wliczyć do kosztów uzyskania przychodu, jeśli ich suma jest niższa od zysku brutto z roku obrotowego.

Co w praktyce zmieni się od 2023 roku?

Będzie to miało wpływ na rozliczanie z udziałowcami. Szczególnie jeśli do tej pory stosowano metodę prowizji zależną od zysku spółki. Ustawodawca chciał w ten sposób uchronić się przed rozliczaniem „niematerialnym” firm, które dotąd takie usługi mogły uwzględniać w kosztach.

Drugim wspomnianym aspektem jest sytuacja przedstawiająca dokonywanie transakcji za usługi z podmiotem powiązanym po cenach nierynkowych lub powodujących nadmierne zadłużenie podatnika względem podmiotów kapitałowych.

W regulacjach poruszono również kwestię aktywów należących do któregoś ze wspólników spółki lub podmiotów z nim powiązanych jeszcze przed utworzeniem spółki. W praktyce będzie to dotyczyło np. sytuacji wynajmu części nieruchomości należącej do podmiotu powiązanego lub wspólnika, która jest siedzibą firmy.

Powiązanie podmiotów w świetle ustawy

W tekście przewija się pojęcie podmiotu powiązanego. Warto w tym miejscu przypomnieć jak definiuje go wspomniana ustawa. Podmioty powiązane, to:

  • podmioty, z których jeden podmiot wywiera znaczący wpływ na co najmniej jeden inny podmiot, lub

  • podmioty, na które wywiera znaczący wpływ:

    • ten sam inny podmiot lub

    • małżonek, krewny lub powinowaty do drugiego stopnia osoby fizycznej wywierającej znaczący wpływ na co najmniej jeden podmiot, lub

  • spółkę niebędącą osobą prawną i jej wspólnika, lub

  • spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1, i jej komplementariusza, lub

  • spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1a, i jej wspólnika, lub

  • podatnika i jego zagraniczny zakład, a w przypadku podatkowej grupy kapitałowej – spółkę kapitałową wchodzącą w jej skład i jej zagraniczny zakład

Definicja ta obejmuje bardzo wiele podmiotów i nie odnosi się jedynie do powiązań kapitałowych, ale również osobowych – kiedy współpraca jest związana z którymś z członków rodziny.

Przeczytaliśmy o wywieraniu znacznego wpływu. Co to właściwie oznacza? Według ustawy mówimy o nim w przypadku:

  • posiadania pośrednio lub bezpośrednio co najmniej 25%:

    • udziałów w kapitale lub

    • praw głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających, lub

  • – udziałów lub praw do udziału w zyskach, stratach, lub majątku, lub ich ekspektatywy, w tym jednostek uczestnictwa i certyfikatów inwestycyjnych

  • faktyczną zdolność osoby fizycznej do wpływania na podejmowanie kluczowych decyzji gospodarczych przez osobę prawną lub jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej lub,

  • pozostawanie w związku małżeńskim albo występowanie pokrewieństwa lub powinowactwa do drugiego stopnia.

Zatem transakcje finansowe przebiegające pomiędzy firmami prowadzonymi przez członków jednej rodziny będą podlegały nowym regulacjom zawartym w ustawie.

Jak nie stracić na nowych przepisach?

Wymaga to zmiany modelu rozliczeń osób, których wynagrodzenie jest zależne od zysku spółki oraz analizy transakcji pomiędzy firmą a podmiotami powiązanymi. Zmiana modelu rozliczeń nie jest konieczna w przypadku, gdy jesteśmy pewni, że kwota kosztów nie przekroczy zysku brutto.

Ważna jest również wcześniejsza analiza czy podmiot, z którym przeprowadzamy transakcję, można uznać za podmiot powiązany.

Przykład:

W firmie X pracuje projektant Y zatrudniony na umowie B2B odpowiedzialny za projekty, od których wykonania otrzymuje prowizje. Jego wynagrodzenie jest zatem zależne od zysku firmy i w świetle nowych przepisów, nie może zostać wliczone w koszty uzyskania przychodu.

Podobna sytuacja miałaby miejsce w odniesieniu do kosztów ponoszonych z tytułu opłat licencyjnych za znak towarowy. Spółka używa znaku towarowego w ramach umowy z innym podmiotem z grupy kapitałowej. Opłaty uiszczane przez spółkę na rzecz tego podmiotu wynoszą 1% zysku ze sprzedaży. Są one zatem powiązane bezpośrednio z zyskiem spółki i mogą zostać uznane jako ukryta dywidenda.

Spółka Z wynajmuje lokal od wspólnika A, który nabył nieruchomość jeszcze przed założeniem spółki. Spółka Z płaci mu czynsz w wysokości standardowych cen rynkowych. Koszt ponoszony z tytułu wynajmu nie może być jednak zaliczony do kosztów uzyskania przychodu, ponieważ jest on powiązany z aktywem wspólnika, a nieruchomość stała się jego własnością przed zawiązaniem spółki. Nowy zapis w prawie ma zapobiec podwójnym korzyściom w sytuacji, gdy taki koszt obniżałby podatek firmy, a dodatkowo generował zarobek dla wspólnika tejże spółki. Korzystniejsza pod względem podatku byłaby sytuacja, kiedy to spółka nabywa lokal juz po jej zawiązaniu.

Zakładając, że spółka Z osiągnęła w 2022 roku zysk brutto w wysokości 480 000 zł, mogłaby zakwalifikować koszty wynajmu jako koszty uzyskania przychodu, w przypadku gdy łączne wydatki (wynajem lokalu oraz za pozostałe koszty wymienione w punktach b lub c) nie przekroczyłyby tej kwoty.

Właściciel salonu samochodowego prowadził w przeszłości działalność gospodarczą, która z czasem zamieniła się w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Aktualnie spółka ta wynajmuje salon od właściciela obiektu. Koszty z tytułu wynajmu wraz z początkiem 2023 roku nie będą mogły zostać zakwalifikowane do kosztów uzyskania przychodu.

Spółka B postanowiła skorzystać z usług firmy C prowadzonej przez dobrą znajomą jednego z udziałowców. Usługi zostały wycenione na nieco wyższą kwotę niż ceny rynkowe i dlatego transakcja może być uznana za taką, której racjonalnie działający podatnik mógł uniknąć. W związku z tym poniesiona kwota kosztów może zostać zakwalifikowana jako ukryta dywidenda.

Podsumowanie

Nowe regulacje stanowią wyzwanie dla spółek. Często wymagają zmiany sposobu rozliczenia oraz weryfikacji transakcji z podmiotami powiązanymi. Jak już zdążyliśmy się przekonać, treść nowych regulacji może nie być zawsze interpretowana w ten sam sposób, co niewątpliwie stanowi pewną przeszkodę w ich bezproblemowym wdrożeniu. Z pewnością możemy się spodziewać wzmożonej koncentracji organów skarbowych na transakcjach z udziałowcami oraz podmiotami powiązanymi, aby wyeliminować te sztucznie lub w sposób nieuzasadniony obciążający podatnika. Powody wprowadzenia nowych regulacji są dość zrozumiałe z punktu widzenia ustawodawców. To czy samo egzekwowanie prawa będzie się odbywało równie klarownie, zostaje na ten moment sprawą otwartą.



Zaufali nam:


Oceń