Przekształcenie jednoosobowej działalności gospodarczej (JDG) w spółkę z o.o. krok po kroku

Przekształcenie jednoosobowej działalności gospodarczej w sp. z o.o. jest często wybieranym rozwiązaniem, które pozwala na lepsze zarządzanie kapitałem firmy. Jakie zalety przemawiają za takim działaniem?

Główną zaletą zmiany formy działalności jest wstąpienie spółki w ogół praw i zobowiązań przedsiębiorcy. Nie ma również konieczności zawierania nowych umów z kontrahentami i pracownikami. 

Konstrukcja spółki kapitałowej pozwala na zwiększenie zasięgu i potencjału poprzez przyjęcie nowych wspólników, którzy poprzez wkłady zwiększą kapitał zakładowy. Ustawodawca pozwala również na zachowanie dotychczasowej nazwy przedsiębiorstwa, co wpływa pozytywnie na aspekt brandingowy, ponieważ zostaje zachowana rozpoznawalność przedsiębiorstwa wśród odbiorców produktu lub usługi. 

Dodatkową zaletą wyboru spółki kapitałowej jest ograniczenie odpowiedzialności wspólników do ryzyka gospodarczego utraty wniesionego wkładu (pomijając solidarną, 3-letnią odpowiedzialność przedsiębiorcy po dniu przekształcenia). 

W przedmiocie sporów sądowych, które były w toku na dzień przekształcenia należy podzielić stanowisko powszechnie akceptowane w doktrynie, że spółka nie staje się z mocy prawa stroną postępowania, choć może wejść do procesu za zgodą wierzyciela. Zasadniczo jednak sąd wyda wyrok zasądzający określoną kwotę od przedsiębiorcy, a to wierzyciel będzie mógł wybrać podmiot, od którego będzie dochodził spełnienia świadczenia (takie stanowisko podzielił m.in. Sąd Najwyższy w postanowieniu w sprawie II CZ 94/15).

Zanim przedsiębiorca złoży wniosek o wpis spółki kapitałowej do Krajowego Rejestru Sądowego, musi wykonać w określonym porządku szereg czynności, które doprowadzą do zmiany formy prawnej prowadzonej działalności. By przekształcić jednoosobową działalność gospodarczą w sp. z o.o., zgodnie z treścią art. 584⁵ k.s.h, do przekształcenia przedsiębiorcy wymaga się: 

• sporządzenia planu przekształcenia przedsiębiorcy wraz z załącznikami oraz opinią biegłego rewidenta, 
• złożenia oświadczenia o przekształceniu przedsiębiorcy, 
• powołania członków organów spółki przekształconej, 
• zawarcia umowy spółki z o.o., 
• dokonania w KRS wpisu spółki przekształcanej oraz wykreślenie z CEIDG przedsiębiorcy przekształcanego. 

Na każdym etapie przedsiębiorca prowadzący jednoosobowa działalność gospodarcza, może skorzystać z pomocy prawnej, aby mieć pewność, że dochowuje niezbędnych formalności.

Do zmiany formy prawnej niezbędne jest sporządzenie przez biegłego rewidenta wyznaczonego przez sąd pozytywnej opinii (opinia negatywna nie pozwala na dokonanie przekształcenia).

Przed realizacją czynności składających się na przekształcenie należy także ustalić, czy nie ma przeciwwskazań do zmiany formy prawnej działalności. Konieczne jest przeanalizowanie zawartych umów o kluczowym znaczeniu dla firmy, koncesji, a także ustalenia, czy nie pojawiają się dodatkowe obowiązki (np. w odniesieniu do nieruchomości rolnych).

Przyjrzyjmy się każdemu z przytoczonych etapów – jak przebiega przekształcenie działalności gospodarczej w sp. z o.o.? 

W celu przekształcenia przedsiębiorca musi złożyć właściwe oświadczenie o przekształceniu. Stosownie do art. 584⁹ k.s.h., oświadczenie powinno być złożone w formie aktu notarialnego oraz zawierać przynajmniej następujące elementy: 

• typ spółki, w jaki zostaje przekształcony przedsiębiorca, 
• wysokość kapitału zakładowego, 
• zakres praw przyznanych osobiście przedsiębiorcy przekształcanemu, jako wspólnikowi, o ile przyznanie takich praw zostało przewidziane, 
• nazwiska i imiona członków zarządu spółki przekształconej. 

Wraz z oświadczeniem o przekształceniu należy złożyć umowę spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (również z zachowaniem formy aktu notarialnego). Kodeks spółek handlowych określa jedynie podstawowe elementy umowy. Zaliczymy do nich: 

• firmę i siedzibę spółki, 
• przedmiot działalności spółki, 
• wysokość kapitału zakładowego, 
• prawo wspólnika do posiadania więcej niż jednego udziału, 
• liczbę i wartość nominalną udziału, 
• czas trwania spółki, o ile został przewidziany. 

Zaleca się jednak, aby rozbudować umowę spółki tak, aby konstrukcja odpowiadała założeniom gospodarczo-biznesowym wspólników. Umowa spółki podlega opłacie Podatkiem PCC w wysokości 0,5% wysokości kapitału zakładowego, pomniejszonej o opłatę sądową oraz tę, związaną z ogłoszeniem przekształcenia w MSiG. Kapitał zakładowy sp. z o.o. nie może być niższy niż 5 tysięcy złotych, ale nie musi odzwierciedlać faktycznej wartości majątku przedsiębiorstwa. Ewentualna nadwyżka nie podlega opodatkowaniu PCC i staje się kapitałem zapasowym.

Kolejnym elementem jest powołanie członków organu obligatoryjnego – zarządu oraz fakultatywnej rady nadzorczej albo komisji rewizyjnej. Należy jednak pamiętać, że powołanie jednego z tych organów jest obligatoryjne, jeżeli liczba wspólników przekroczy 25, a kapitał zakładowy w spółce przekroczył 500 tysięcy złotych.

Podstawową konsekwencją przekształcenia jest zmiana formy prowadzonej działalności gospodarczej. Nowa spółka otrzymuje własny numer NIP, REGON oraz KRS. Nadal jednak przedsiębiorca kontynuuje prowadzoną działalność, więc nie ma potrzeby aneksowania zawartych umów.

Wybierając formę spółki z o.o., przedsiębiorca musi sporządzić wykaz składników majątku bez względu na formę opodatkowania oraz rozliczania się z fiskusem. Na jego podstawie ustala się wartość poszczególnych składników majątku dla celów podatku dochodowego. 

Jak wspomniano wcześniej, na jednoosobową spółkę kapitałową przechodzą wszystkie prawa i obowiązki przedsiębiorcy. W sferze prawa podatkowego mówi się jednak o ograniczonej sukcesji, ponieważ transfer dotyczy jedynie praw, ale nie obowiązków podatkowych. Z orzecznictwa sądów administracyjnych wynika, że wszelkie zaległości podatkowe pozostają przy osobie fizycznej i to ona będzie podmiotem ewentualnych postępowań i decyzji podatkowych.

Przekształcenie jednoosobowej działalności w spółkę z o.o. nie prowadzi do wykreślenia indywidualnego przedsiębiorcy z CEIDG oraz wpisania spółki z o.o. do KRS. Wniosek o wykreślenie JDG spółki z o.o. należy złożyć w terminie 7 dni od dnia rejestracji spółki kapitałowej (dniem rejestracji jest dzień wpisu podmiotu do KRS). Przedsiębiorca składa wniosek o wykreślenie samodzielnie, nie jest ono dokonywane z urzędu. W wyniku przekształcenia powstaje spółka jednoosobowa. Nic jednak nie stoi na przeszkodzie, aby po wpisie przekształcenia dodać innych wspólników i stworzyć spółkę wieloosobową.

Czy przedsiębiorca może mieć JDG i spółkę jednocześnie?

Przepisy prawa nie zabraniają prowadzenia kilku rodzajów działalności gospodarczej jednocześnie. Przedsiębiorca, który zarejestrował JDG może również utworzyć spółkę prawa handlowego lub spółkę cywilną. Należy jednak zaznaczyć, że konieczne będzie płacenie składki zdrowotnej od każdej działalności. Wysokość składki zdrowotnej jest uzależniona od wybranej formy opodatkowania, a także formy prowadzonej działalności. Składki społeczne odprowadzane są od jednego, wybranego rodzaju działalności.

Czy w wyniku przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej w spółkę z o.o. spółka musi przerejestrować pracowników w ZUS?

W doktrynie nie budzi wątpliwości, że przekształcenie JDG w spółkę z o.o. może być traktowana jak przejście zakładu pracy w myśl przepisów kodeksu pracy. Umowy z pracownikami przechodzą automatycznie na nowego pracodawcę zgodnie z zasadą kontynuacji. Nadal jednak na płatniku składek – czy to przedsiębiorcy indywidualnym czy też spółce – spoczywają określone obowiązki względem ZUS.

Z uwagi na fakt, że JDG ulega wykreśleniu, pracownicy nie będą już dłużej w niej zatrudnieni. Dlatego przedsiębiorca powinien ich wyrejestrować na formularzu ZWUA (z kodem 800), o ile przekształcenie zostanie uznane za przejście zakładu pracy. Jednocześnie pracowników należy zgłosić do ubezpieczenia zdrowotnego na formularzu ZUA lub ZZA w przypadku objęcia wyłącznie ubezpieczeniem zdrowotnym.

W kontekście przekształcenia w doktrynie zwraca się jednak uwagę na zasadność stosowania art. 231 k.p. Z ostrożności procesowej, przedsiębiorca powinien uprzedzić pracowników o planowanym przekształceniu, aby nie ryzykować w ewentualnym postępowaniu sądowym zarzutu niezastosowania tej procedury. Gdyby przyjąć, że przekształcenie nie stanowi przejścia zakładu pracy, nie ma potrzeby przerejestrowywania pracowników.

Brak możliwości skorzystania z preferencyjnego opodatkowania CIT po przekształceniu

Spółka z o.o., która powstała w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy prowadzącego we własnym imieniu działalność gospodarczą w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej przez pierwsze dwa lata podatkowe (rok, w którym doszło do przekształcenia oraz bezpośrednio następujący po nim rok podatkowy) nie będzie mogła skorzystać z preferencyjnego opodatkowania wynikającego ze statusu tzw. małego podatnika polegającego na przyjęciu stawki CIT w wysokości 9%.

Dopiero po upływie dwuletniej karencji spółka z o.o. będzie mogła skorzystać z 9% CIT-u, jeżeli jej przychody osiągnięte w roku podatkowym nie przekroczyły wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 2 milionów euro, w zaokrągleniu do 1 tysiąca złotych. Przeliczenia dokonuje się według średniego kursu euro ogłaszanego przez NBP na pierwszy dzień roboczy roku podatkowego.

Co w takim razie z wniesieniem JDG aportem? W tym przypadku – stosownie do art. 28k ust. 1 pkt 5 lit. c ustawy o CIT – możliwość wejście w estoński CIT jest wyłączona w roku rozpoczęcia działalności oraz roku podatkowym po nim następującym, nie krócej niż przez 24 miesiące, chyba że wartość aportu nie przekracza 10 tysięcy euro, w zaokrągleniu do 1 tysiąca złotych. Zakaz ten obejmuje zarówno przedsiębiorstw, ZCP, jak i poszczególne składniki firmy.

Rozwiązaniem, które pozwala na stworzenie preferencyjnych warunków opodatkowania już od pierwszego dnia po przekształceniu jest przejście na estoński CIT.

Spółki przekształcone, które wybrały od pierwszego roku podatkowego estoński CIT, muszą ustalić dochód z przekształcenia. Jest to składnik będący wynikiem różnicy wartości poszczególnych składników majątku ustaloną na dzień przekształcenia według przepisów o rachunkowości a ich wartością podatkową i wynikający z planu przekształcenia przedsiębiorcy i umowy spółki.

W przypadku powstania dochodu z przekształcenia należy zgłosić go do urzędu skarbowego do końca 3 miesiąca pierwszego roku objęcia estońskim CIT.

Podatek musi zostać zapłacony najpóźniej w okresie 2 lat, licząc od końca pierwszego roku ryczałtu (można go płacić w częściach) po przekształceniu przedsiębiorcy.

Warto zwrócić uwagę, że dochód z przekształcenia nie powstanie, jeżeli spółka po przekształceniu nie wybierze od razu estońskiego CIT, ale przez pewien czas będzie opodatkowana klasycznym CIT – rok podatkowy opodatkowania ryczałtem nie będzie pierwszym rokiem bezpośrednio po przekształceniu (vide: interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z dnia 22 czerwca 2023 r., nr 0114-KDIP2-1.4010.285.2023.1. MW).

Czy można dochodzić zwrotu VAT z okresu prowadzenia JDG?

Zgodnie z art. 93a §4 ordynacji podatkowej jednoosobowa spółka kapitałowa, która powstała w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy prowadzącego działalność jednoosobową wstępuje w prawa przedsiębiorcy związane ze sferą podatkową. Sukcesja nie dotyczy jedynie tych praw, które nie mogą być kontynuowane na mocy przepisów o opodatkowaniu spółek kapitałowych (np. podatek PIT).

W praktyce oznacza to, że w przypadku wystąpienia nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym, prawo do jej rozliczenia przechodzi na spółkę z o.o. Może ona:

• wystąpić o otrzymanie zwrotu nadwyżki na rachunek bankowy,
• przenieść nadwyżkę na kolejny okres rozliczeniowy.

Co więcej, jeżeli przedsiębiorca jednoosobowy wystawiał faktury, względem których nie był odliczany VAT naliczony, prawo to również przechodzi na spółkę kapitałową.

Wypłata zysków po przekształceniu

W judykaturze wskazuje się na możliwość wypłaty środków zgromadzonych jako kapitał zapasowy sp. z o.o., które wcześniej były zyskiem wypracowanym przedsiębiorcy wykonującego jednoosobową działalność.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku z dnia 18 listopada 2020 r., sygn. I Sa/Gl 869/20 zwrócił uwagę, że takie przesunięcie kapitałowe nie może być obciążone podatkiem dochodowym tak jak dywidenda, czy wynagrodzenie za umorzenie udziałów. Jego źródłem nie jest status wspólnika spółki, ale fakt prowadzenia wcześniej działalności gospodarczej.

Neutralność podatkową takiego działania podkreślił także Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w piśmie z dnia 16 września 2021 r., sygn. 0112-KDWL.4011.102.2021.1.TW.

Aby jednak móc wypłacić zyski bez opodatkowania należy dobrze zaplanować proces przekształcenia. Urzędy skarbowe często podnoszą, że przedsiębiorca prowadzący JDG nie wykazał, że dany zysk pochodzi z działalności gospodarczej.

Co z podatkiem VAT dla przekształconej spółki z o.o.?

Po rejestracji spółka musi złożyć w urzędzie skarbowym zgłoszenie rejestracyjne w zakresie podatku od towarów i usług w celu zarejestrowania jako podatnik VAT, jeżeli przedsiębiorca:

• chce prowadzić działalność opodatkowaną VAT,
• nie korzysta ze zwolnienia z podatku VAT.

Zgłoszenie powinno być dokonane przed pierwszą czynnością objętą tym podatkiem. Trzeba jednocześnie wskazać, że nie ma znaczenia, czy prowadząc jednoosobową działalność gospodarczą, przedsiębiorca był podatnikiem VAT, zgłoszenia należy dokonać odrębnie.