Spółka nieruchomościowa – zmiany w prawie i obowiązkach

Czy spółka nieruchomościowa jest spółką?

Nazwa instytucji omawianej w poniższym tekście – “spółka nieruchomościowa” – niewątpliwie sugeruje że przedmiotem analizy artykułu będą spółki handlowe lub cywilne. Nie należy jednak dać się zwieść. Pod tym pojęciem kryją się bowiem nie tylko spółki rozumiane per se (uregulowane w kodeksie spółek handlowych i kodeksie cywilnym), ale także inne podmioty będące osobami prawnymi, albo jednostkami, o których mowa w art. 331 Kodeksu cywilnego, tj. niebędące osobami prawnymi, ale którym ustawa przyznaje zdolność prawną. Tym samym, w ramy definicji spółki nieruchomościowej “złapią się” także niektóre fundusze inwestycyjne czy fundacje, które z natury rzeczy spółkami nie są. Co więc tak naprawdę przemawia za zakwalifikowaniem podmiotu jako spółki nieruchomościowej?

Główną cechą charakterystyczną spółki nieruchomościowej jest silne zaangażowanie posiadanych aktywów – nie mniejsze niż 50% – w nieruchomości położone na terytorium Polski oraz prawa z nimi związane. Tak naprawdę jednak definicja spółki nieruchomościowej zagościła w polskim ustawodawstwie na dobre dopiero w 2021 roku i znalazła swoje miejsce w Ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych (art. 4 ust. 1 pkt 35) oraz w Ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych (art. 5 pkt 49). Zgodnie z definicjami ustawowymi, spółką nieruchomościową może być podmiot (przedmiotem transakcji zbycia z tytułu przeniesienia własności udziałów czy działań przedstawiciela podatkowego), inny niż osoba fizyczna, obowiązany do sporządzania bilansu na podstawie przepisów o rachunkowości. Ustawy ponadto precyzują, jakie wymagania powinien spełnić podmiot rozpoczynający, jak i kontynuujący działalność, aby być objętym definicją spółki nieruchomościowej.

1.1. Podmiot rozpoczynający działalność, aby stać się spółką nieruchomościową, musi spełniać następujące kryteria:

na pierwszy dzień roku obrotowego, co najmniej 50% wartości rynkowej aktywów, bezpośrednio lub pośrednio, stanowi wartość rynkowa nieruchomości położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw do takich nieruchomości
wartość rynkowa nieruchomości, wskazanych powyżej, przekracza 10 000 000 zł albo równowartość tej kwoty określonej według kursu średniego walut obcych, ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski, z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego pierwszy dzień roku podatkowego.

1.2. Podmiot kontynuujący działalność, aby kwalifikować się jako spółka nieruchomościowa, musi spełniać następujące kryteria:

na ostatni dzień roku poprzedzającego rok obrotowy, co najmniej 50% wartości bilansowej aktywów, bezpośrednio lub pośrednio, stanowi wartość bilansowa nieruchomości położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw do takich nieruchomości;
wartość bilansowa, wskazanych powyżej nieruchomości, przekracza 10 000 000 zł albo równowartość tej kwoty określonej według kursu średniego walut obcych, ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski, z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ostatni dzień roku podatkowego poprzedzającego odpowiednio rok podatkowy albo rok obrotowy oraz w roku poprzedzającym odpowiednio rok podatkowy albo rok obrotowy przychody podatkowe,
w poprzednim roku obrotowym przychody ujęte w wyniku finansowym netto, z tytułu najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy, leasingu i innych umów o podobnym charakterze lub z przeniesienia własności, których przedmiotem są nieruchomości lub prawa do nieruchomości, oraz z tytułu udziałów w innych spółkach nieruchomościowych, stanowią co najmniej 60% ogółu odpowiednio przychodów podatkowych lub przychodów ujętych w wyniku finansowym netto.

1.3. Dla podmiotów niebędących podatnikiem podatku dochodowego, które kwalifikują się jako spółki nieruchomościowe, punktami odniesienia będą pierwszy dzień roku obrotowego (w przypadku podmiotów rozpoczynających działalność) oraz ostatni dzień roku poprzedzającego rok obrotowy (w przypadku podmiotów kontynuujących prowadzenie działalności).

Obowiązki sprawozdawcze spółek nieruchomościowych

W uzasadnieniu do projektu ustawy nowelizującej, która wprowadziła definicję spółki nieruchomościowej do Ustawy o CIT i Ustawy o PIT, ustawodawca wskazał że przesłanką dla usystematyzowania zagadnienia, z uwagi na nieefektywność egzekwowania zobowiązań podatkowych od wspólników spółek nieruchomościowych, była chęć dostosowania krajowych przepisów do przepisów o unikaniu podwójnego opodatkowania. W związku z powyższym, aktualizacji uległy zasady raportowania spółek nieruchomościowych.

Informacja o udziałach w spółce nieruchomościowej

Na podstawie art. 27 ust. 1e Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, oraz analogicznego przepisu z art. 45 ust. 3f Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, spółki nieruchomościowe oraz podatnicy posiadający:

bezpośrednio lub pośrednio, w spółce nieruchomościowej udziały (akcje) dające co najmniej 5% praw głosu w spółce albo
ogół praw i obowiązków dający co najmniej 5% prawa do udziału w zysku spółki niebędącej osobą prawną, albo
co najmniej 5% ogólnej liczby tytułów uczestnictwa lub praw o podobnym charakterze

są obowiązani przekazywać Szefowi Krajowej Administracji Skarbowej do końca trzeciego miesiąca po zakończeniu roku podatkowego spółki nieruchomościowej (a w przypadku gdy spółka nieruchomościowa nie jest podatnikiem podatku dochodowego – do końca trzeciego miesiąca po zakończeniu roku obrotowego spółki nieruchomościowej) informacje dotyczące udziałów w spółce nieruchomościowej.

Powyższe oznacza, że obowiązki raportowe zostały nałożone nie tylko na spółki jako takie, ale także na podmioty posiadające udziały w takich spółkach.

Na informacje, które powinno zostać przekazane do KAS, składają się dane dotyczące:

podmiotów posiadających, bezpośrednio lub pośrednio, w tej spółce nieruchomościowej udziały (akcje), ogół praw i obowiązków, tytuły uczestnictwa lub prawa o podobnym charakterze, wraz z podaniem liczby posiadanych przez każdego z nich takich praw – w przypadku informacji przekazywanych przez spółki nieruchomościowe,
liczby posiadanych, bezpośrednio lub pośrednio, w tej spółce nieruchomościowej udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków, tytułów uczestnictwa lub praw o podobnym charakterze – w przypadku informacji przekazywanych przez podatników będących wspólnikami spółek nieruchomościowych.

Przy składaniu powyższych informacji, w przypadku spółek będących podatnikami CIT (np. spółek kapitałowych) przyjmuje się stan na ostatni dzień roku podatkowego spółki nieruchomościowej. W przypadku, gdy spółka nieruchomościowa nie jest podatnikiem podatku dochodowego, np. jest spółką cywilną – na ostatni dzień jej roku obrotowego.

Powyższą informację należy złożyć w formie elektronicznej, odpowiadającej strukturze logicznej dostępnej w Biuletynie Informacji Publicznej na stronie podmiotowej urzędu obsługującego ministra właściwego do spraw finansów publicznych. Spółki korzystają przy tym z formularzy oznaczonych jako:

Informacja o podmiotach posiadających prawa do spółek nieruchomościowych – CIT-N1
Informacja o podmiotach posiadających prawa do spółek nieruchomościowych – PIT-N1

Podmioty posiadające udziały w spółce nieruchomościowej przekazują informacje za pośrednictwem formularzy:

Informacja o prawach do spółki nieruchomościowej oraz o podmiotach pośredniczących – CIT-N2

Informacja o prawach do spółki nieruchomościowej oraz o podmiotach pośredniczących – PIT-N2.

Przepisy w powyższym zakresie weszły w życie 1 stycznia 2021 roku, a więc pierwszy obowiązek raportowy w tym zakresie powinien zostać spełniony za 2021 rok, tj. do końca marca 2022 roku. Minister Finansów wydłużył jednak termin do końca września 2022 roku.

Z uwagi na liczne praktyczne wątpliwości dotyczące stosowania ww. przepisów, Minister Finansów wydał interpretację ogólną nr DD5.8203.7.2022 z dnia 23 lutego 2023 r. Wskazał w niej, że obowiązki, o których mowa powyżej, dotyczą zarówno podmiotów będących polskimi rezydentami podatkowymi, jak i podmiotów niebędących polskimi rezydentami podatkowymi. Ponadto, zwrócił uwagę na sposób obliczania progu udziałów w spółce, zgodnie z którym powinno się sumować prawa posiadane w spółce nieruchomościowej w sposób pośredni z prawami posiadanymi bezpośrednio.

Sprawozdanie o stosowanych terminach płatności

W 2021 roku zawężeniu uległ katalog podmiotów zobowiązanych do złożenia sprawozdania o stosowanych terminach płatności, o którym mowa w art. 13a Ustawy o przeciwdziałaniu nadmiernym opóźnieniom w transakcjach handlowych. We wcześniej obowiązującym stanie prawnym, do złożenia sprawozdania zobligowane były wszystkie podmioty wyszczególnione w art. 27b ust. 2 Ustawy o CIT. Tym samym, zgodnie z brzmieniem przywołanego przepisu, do złożenia sprawozdania zobowiązane były również spółki nieruchomościowe. Od 2022 roku spółki nieruchomościowe zostały co do zasady zwolnione z tego obowiązku.

Należy jednak zwrócić uwagę na brzmienie art. 13a ust. 1 Ustawy o przeciwdziałaniu nadmiernym opóźnieniom w transakcjach handlowych. Zgodnie z jego brzmieniem, podmioty, o których mowa w art. 27b ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, (…) przekazują ministrowi właściwemu do spraw gospodarki drogą elektroniczną w terminie do dnia 30 kwietnia roku bezpośrednio następującego po roku, w którym ich indywidualne dane zostały podane do publicznej wiadomości, sprawozdanie o stosowanych przez te podmioty w poprzednim roku kalendarzowym terminach zapłaty w transakcjach handlowych. Wspomniany art. 27b ust. 2 pkt 2 Ustawy o CIT stanowi o podmiotach innych niż podatkowe grupy kapitałowe, u których wartość przychodu uzyskana w roku podatkowym, przekroczyła równowartość 50 mln euro. Oznacza to, że jeśli spółka nieruchomościowa osiągnęła szczególnie znaczący przychód, będzie ona zobowiązana do złożenia przedmiotowego sprawozdania na „starych” zasadach.

Przepisy dot. amortyzacji w spółkach nieruchomościowych

Kolejnym novum wprowadzonym z dniem 1 stycznia 2021 roku w poczet przepisów Ustawy o CIT, były przepisy nakładające ograniczenia w dokonywaniu podatkowych odpisów amortyzacyjnych przez spółki nieruchomościowe. Art. 15 ust. 6 Ustawy o CIT stanowi, że kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) przy czym w przypadku spółek nieruchomościowych odpisy dotyczące środków trwałych zaliczonych do grupy 1 Klasyfikacji (tj. budynków i lokali oraz spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego i spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego) nie mogą być w roku podatkowym wyższe niż dokonywane zgodnie z przepisami o rachunkowości odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe z tytułu zużycia środków trwałych, obciążające w tym roku podatkowym wynik finansowy jednostki.

Podsumowanie

W ostatnich latach przepisy regulujące funkcjonowanie spółek nieruchomościowych uległy znacznym modyfikacjom. Z uwagi na zbliżający się koniec roku, zarówno spółki jak i podmioty posiadające udziały w tych spółkach, powinni pamiętać o konieczności przygotowania informacji o udziałach w spółce nieruchomościowej za 2023 rok. W przypadku jakichkolwiek wątpliwości związanych ze sposobem zadośćuczynienia obowiązkom opisanym powyżej lub funkcjonowaniem spółek nieruchomościowych jako takich, zachęcamy do kontaktu z zespołem Kancelarii, który udzieli Państwu kompleksowych odpowiedzi i niezbędnego wsparcia.

Pytania i odpowiedzi

W jaki sposób wspólnik spółki nieruchomościowej, będący podmiotem zagranicznym, ma złożyć informację do KAS?

Za pomocą formularzy, tak jak polscy rezydenci. Będzie jednak musiał w tym celu wystąpić o nadanie numeru NIP lub PESEL, który jest konieczny do sporządzenia informacji.