Waluty wirtualne a wydatki na sprzęt i energię w kosztach podatkowych

Definicję walut wirtualnych reguluje art. 2 ust. 2 pkt 26 ustawy z dnia 1 marca 2018 r. o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu, która wskazuje że przez walutę wirtualną rozumie się cyfrowe odwzorowanie wartości, które nie jest:

• prawnym środkiem płatniczym w Polsce,
• międzynarodową jednostką rozrachunkową ustanawianą przez organizacje międzynarodową i akceptowaną przez poszczególne kraje należące do tej organizacji lub z nią współpracujące,
• pieniądzem elektronicznym, prezentującym wartość pieniężną przechowywaną elektronicznie, w tym magnetycznie, wydawaną, z obowiązkiem jej wykupu, w celu dokonywania transakcji płatniczych, akceptowaną przez podmioty inne niż wyłącznie wydawca pieniądza elektronicznego
• instrumentami finansowymi w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005r. o obrocie instrumentami finansowymi
• wekslem lub czekiem

Jednocześnie, przy zachowaniu powyższych warunków, waluta wirtualna musi być wymienialna, w obrocie gospodarczym, na prawne środki płatnicze, akceptowane jako środek wymiany a także może być elektronicznie przechowywana lub przeniesiona albo może być przedmiotem handlu elektronicznego.

W aktualnym ustawodawstwie koszty uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia waluty wirtualnej reguluje art. 22 ust. 14 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Treść tego przepisu wskazuje, że taki koszt stanowią udokumentowane wydatki bezpośrednio poniesione na nabycie waluty wirtualnej oraz koszty związane ze zbyciem waluty wirtualnej, w tym udokumentowane wydatki poniesione na rzecz podmiotów, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 12 ustawy o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu.

Różnica między bezpośrednim a pośrednim kosztem uzyskania przychodów

W związku z brakiem jednolitego stanowiska sądów powszechnych oraz organów podatkowych w zakresie odliczenia kosztów podatkowych, w postaci energii elektrycznej, komputerów czy oprogramowania, wykorzystywanych do „kopania” kryptowalut, wydawane są liczne indywidualne interpretacje podatkowe. Natomiast w zakresie kosztów podatkowych fiskus jednoznacznie wskazuje, że kosztem podatkowym będą wszelkie wydatki związane bezpośrednio z nabyciem lub zbyciem waluty a są to takie koszty, które wprost powodują nabycie przychodu.

Bezpośredni koszt uzyskania przychodu oznacza poniesienie konkretnego wydatku, który pozwala jednoznacznie i bezpośrednio ustalić przychód jaki został wygenerowany, na skutek tego wydatku. Najprostszym przykładem, obrazującym koszty bezpośrednie jest relacja pomiędzy kosztem wyprodukowania produktu, który przekłada się wprost na przychód z jego zbycia. Wówczas z łatwością można ustalić koszt w jakiej wysokości należało ponieść aby uzyskać dany przychód, bez konieczności stosowania skomplikowanych działań czy poszerzonej analizy dokumentacji księgowej.

Z kolei koszty niesklasyfikowane jako koszty bezpośrednie, należy traktować jako koszty pośrednie. Są to koszty, które przyczyniają się w mniejszym lub większym stopniu do osiągnięcia przychodu bądź służą utrzymaniu źródła tego przychodu. Nie mają one jednak bezpośredniego związku z wysokością uzyskanego przychodu, ponieważ nie można określić jednoznacznie konkretnej kwoty przychodu, która została wygenerowana na podstawie pośrednich kosztów jego uzyskania. W ogólnym rozumieniu pośrednim kosztem uzyskania przychodu jest na przykład koszt poniesiony w związku z obsługą administracyjną lub prawną bądź utrzymaniem obiektu.

Zobacz również: Wymogi prawne dla prowadzenia w Polsce działalności związanej z obrotem kryptowalutami

Wyjątki w zakresie kosztów uzyskania przychodu

Zgodnie z treścią art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Z kolei, przywołany art. 23 cytowanej ustawy wskazuje na wyłączenia od kosztów uzyskania przychodów, przy czym wymieniony katalog nie odnosi się w tym zakresie do sprzętu czy energii elektrycznej niezbędnej do „kopania” kryptowalut.

Zatem analiza treści powyższego przepisu prowadzi do wniosku, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wyłącza możliwości ujęcia w kosztach podatkowych powyższych narzędzi, służących „kopaniu” kryptowalut.

Wobec tego, a contrario, istnieje ustawowa możliwość zaliczenia na koszty uzyskania przychodów wydatków związanych z zakupem sprzętu oraz zużyciem energii elektrycznej. Natomiast organy podatkowe zazwyczaj zdają się nie zwracać uwagi na ten aspekt, pomijając go w wydawanych interpretacjach podatkowych.

Zobacz również: Czy AML (procedura przeciwdziałania praniu pieniędzy) dotyczy kantorów kryptowalut?

Interpretacje organów podatkowych ustawicznie wskazują, że zakup sprzętu oraz zużycie energii elektrycznej nie jest kosztem uzyskania przychodu, na gruncie prawa podatkowego. Jednakże sądy powszechne wydają odmienne wyroki w tym zakresie. I tak, indywidualne interpretacje podatkowe, będące przedmiotem zaskarżenia jako niekorzystne dla podatnika, są niekiedy uchylane.

Można uznać, że kształtuje się linia orzecznicza, wskazująca że wydatki poniesione na sprzęt oraz energię elektryczną są kosztem uzyskania przychodu w rozumieniu prawa podatkowego. W orzecznictwie wskazuje się, że do „wykopania” kryptowaluty techniką proof of work konieczne jest użycie komputera o dużej mocy obliczeniowej oraz dużej wydajności, który będzie w stanie przetworzyć procesy niezbędne do skutecznego nabycia waluty. Kolejno, niezbędny jest również ogromny zasób energetyczny, przeznaczony do zasilania sprzętu, używanego do nabywania waluty wirtualnej. Finalnie prowadzi to do wniosku, że zarówno koszty sprzętu jak i doprowadzonej energii elektrycznej, są związane bezpośrednio z wydobywaniem waluty wirtualnej. Bez tych warunków technicznych wydobycie kryptowaluty byłoby niemożliwe (Wyrok WSA w Łodzi z 21.07.2020 r., I SA/Łd 285/20).

Do wydobycia waluty wirtualnej niezbędny jest specjalistyczny sprzęt oraz duża ilość energii elektrycznej. Są to wymagania techniczne potwierdzone przez praktykę. Zatem jeśli „kopanie” kryptowalut uznaje się za pierwotny sposób jej nabycia to narzędzia wykorzystywane bezpośrednio do ich wydobycia należy taktować jako bezpośrednie wydatki ponoszone na nabycie waluty wirtualnej. Nie istnieje inne rozwiązanie techniczne, dzięki któremu możliwe byłoby „kopanie” waluty wirtualnej, zatem jedyną, bezpośrednią możliwością jest użycie specjalistycznego, wydajnego sprzętu oraz dużej ilości energii elektrycznej.

Zobacz również: Czy obracając walutami wirtualnymi trzeba być małą instytucją płatniczą (MIP)?