Interpretacje podatkowe w sprawie CIT estoński

Jak działa estoński CIT?

Ryczałt od dochodów spółek uregulowany został w ramach Rozdziału 6b Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych¹. Tak zwany estoński CIT (nazwa nawiązuje do modelu opodatkowania osób prawnych obowiązujący w Estonii) to rozwiązanie podatkowe umożliwiające spółkom sprawne zarządzanie swoją płynnością finansową oraz obniżenie kosztów podatkowych. Jego zasadniczą cechą jest rezygnacja z płatności comiesięcznych, “klasycznych” zaliczek na podatek dochodowy, na rzecz zapłaty podatku dochodowego w momencie wypłaty zysków ze spółki, w szczególności w postaci dywidendy. Pozwala to spółce na zaprojektowanie najlepszego możliwego momentu na zapłatę należności podatkowych, a także na ich zasadnicze obniżenie. Należna kwota podatku dochodowego obliczana jest bowiem od kwoty wypłacanej. Summa summarum, kwota podatku uiszczona w ramach estońskiego CITu, biorąc pod uwagę efektywną stawkę podatku, będzie także niższa, niż w standardowym systemie płatności podatku dochodowego.

Aby móc jednak skorzystać z tego rozwiązania, spółka musi spełniać kilka podstawowych warunków. Pierwszym z nich jest odpowiednia forma prawna. Estoński CIT to narzędzie, z którego skorzystać mogą spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki akcyjne, proste spółki akcyjne oraz spółki komandytowe i komandytowo — akcyjne. Po drugie, przychody spółki uzyskiwane z określonych źródeł (m.in. z wierzytelności czy transakcji z podmiotami powiązanymi) nie mogą przekraczać 50% jej przychodów. Po trzecie, spółka musi spełniać wymogi dotyczące w szczególności:

• zatrudnienia (przynajmniej 3 osoby powinny być zatrudnione na umowę o pracę nie krócej niż 300 dni w roku, a wynagrodzenia wynikające z umów innych niż umowa o pracę stanowić co najmniej 3-krotność (lub równowartość jednomiesięcznego – dla małych podatników) przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw;

• struktury akcjonariatu: wszyscy udziałowcy lub akcjonariusze spółki muszą być osobami fizycznymi nieposiadającymi praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciele (fundatorzy) lub beneficjenci fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym, z wyłączeniem fundatorów i beneficjentów fundacji rodzinnej;

• zaangażowania w inne podmioty: spółka dążąca do przejścia na estoński CIT nie może posiadać udziałów ani akcji innej spółki, a także tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym lub w instytucji wspólnego inwestowania, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną oraz innych praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;

• sposobu sporządzania sprawozdań finansowych: spółki chcące skorzystać z estońskiego CITu nie sporządzają dokumentów finansowych zgodnie z MSR.

Jeżeli wszystkie wytyczne — o jakich mowa w przepisach podatkowych — są łącznie spełnione, spółka może złożyć do organu podatkowego zawiadomienie o chęci przejścia na estoński CIT. Zawiadomienie to jest ważne przez okres 4 lat, a następnie — jeśli spółka nie postanowi inaczej — jest przedłużane na kolejne cztery lata podatkowe.

Więcej na temat procedury przejścia na estoński CIT, a także formalności z tym związanych, znajdą Państwo w artykułach dostępnych na stronie: Podatek estoński, Podatek estoński 2.0 – co uległo zmianie?, oraz Przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej lub spółki a estoński CIT w 2023 r.

Fiskus wyjaśnia — czyli co interpretacje podatkowe mówią w sprawie estońskiego CITu?

Jak w przypadku wielu wcześniejszych rozwiązań natury prawnej, wprowadzanych do systemu podatkowego, początkowo szczegółowe zasady działania konkretnej instytucji pozostają niewiadomą. Przepisy kształtują podstawowe reguły i wytyczne, ale wiele problemów i wątpliwości wykuwa się w praktyce. Jednym z narzędzi pozwalających zrozumieć, w jaki sposób prawidłowo stosować normy prawne — są interpretacje podatkowe.

Poniżej omawiamy w skrócie najświeższe i najbardziej znaczące – pod kątem praktyki – interpretacje Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w zakresie funkcjonowania estońskiego CITu.

Zaliczenie wydatków do ukrytych zysków

Zgodnie z art. 28m ust. 1 Ustawy o CIT, opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający wysokości ukrytych zysków. Owo sformułowanie “ukrytych zysków” wzbudziło w wielu podmiotach wątpliwości związane z interpretacją i identyfikacją transakcji uznanych jako takie. Chociaż w ust. 3 przywołanego przepisu, ustawodawca tłumaczy, iż przez ukryte zyski, rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, w szczególności pożyczki na rzecz udziałowców, darowizny, wydatki na reprezentację czy równowartość zysku przeznaczonego na podwyższenie kapitału zakładowego, spółki z daleko idącej ostrożności procesowej, wnioskują o interpretację w zakresie podjętych przez siebie transakcji.

W sytuacji będącej tłem dla interpretacji o sygn. 0114-KDIP2-2.4010.134.2024.2.AP z dnia 23 maja 2024 roku, spółka będąca wnioskodawcą, powzięła wątpliwości, czy dochody takie jak: odsetki od umowy pożyczki zawartej ze wspólnikiem, wynagrodzenie wypłacane do spółki powiązanej za usługi oraz czynsz najmu, który spółka wypłaca wspólnikom za wynajem, należy kwalifikować jako ukryte zyski. Organ w odpowiedzi na wniosek o wydanie interpretacji zajął stanowisko, że wynagrodzenie wypłacane do spółki powiązanej oraz czynsz najmu nie stanowią ukrytych zysków. W interpretacji wskazano natomiast, iż o ile sama pożyczka nie jest ukrytym zyskiem, to odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki, stanowią ukryty zysk. Wynika to wprost z art. 28m ust. 4 Ustawy o CIT, który stanowi, że do ukrytych zysków nie zalicza się kwoty pożyczki (kredytu) zwróconej przez podatnika udziałowcowi akcjonariuszowi lub wspólnikowi lub podmiotowi powiązanemu, z wyłączeniem odsetek, prowizji, wynagrodzeń i opłat.

Zaliczenie wydatków do wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą

Podobne wątpliwości, jak w zakresie przedstawionym powyżej, wśród podatników budzi kwestia zaliczania wydatków jako niezwiązanych z działalnością gospodarczą. Taki stan faktyczny zaprezentowany został w sprawie będącej tłem dla interpretacji podatkowej z dnia 24 sierpnia 2022 roku, sygn. 0111-KDIB2-1.4010.340.2022.1.AR. W przedmiotowej sprawie, wnioskodawca będący spółką z ograniczona odpowiedzialnością, zapytał organy podatkowe, czy wydatki powstałe w związku z odsetkami za nieterminowe zapłaty zobowiązań podatkowych stanowią wydatek niezwiązany z działalnością gospodarczą na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 3 Ustawy o CIT. Organ w odpowiedzi stanął na stanowisku, że wydatki związane z odsetkami za nieterminowe zapłaty zobowiązań mają charakter sankcyjny. Nie są ponoszone w celu osiągnięcia, zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodów, a zatem będą stanowić wydatek niezwiązany z działalnością gospodarczą, zgodnie z art. 28m ust. 1 ustawy o CIT.

Czy zyski wypracowane przez Spółkę, w okresie sprzed objęcia jej estońskim CIT, będą podlegały opodatkowaniu w momencie ich wypłaty na rzecz wspólników po objęciu spółki estońskim CITem?

W sytuacji, będącej przedmiotem interpretacji indywidualnej o sygn. 0111-KDIB1-3.4010.762.2022.3.IZ z dnia 24 listopada 2022 roku, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością wygenerowała zysk w okresie poprzedzającym złożenie przez nią zawiadomienia o chęci przystąpienia do estońskiego CITu. Zysk ten miał zostać wypłacony już po przejściu ww. spółki na estoński CIT. Spółka powzięła zatem wątpliwość, czy wypłata tego zysku, będzie kwalifikowała się do obciążenia jej podatkiem na zasadach regulujących estoński CIT. Organ podatkowy zwrócił uwagę na brzmienie art. 28d ust. 1 pkt 1 Ustawy o CIT, z którego wynika, że opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający wysokości zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem. Tym samym, zysk, który został wypracowany przed objęciem spółki tą metodą opodatkowania, a następnie przekazany do wypłaty na mocy uchwały wspólników, nie będzie podlegał opodatkowaniu estońskim CITem, a rozliczeniu na zasadach ogólnych.

Czy przejęcie przez spółkę – rozliczającą się z użyciem estońskiego CITu – innej spółki, która z tego uprawnienia nie korzysta, powoduje utratę tej możliwości?

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, która rozlicza się z urzędem skarbowym za pomocą estońskiego CITu, dokonała przejęcia spółki komandytowej, która z tego uprawnienia nie korzysta. Przedmiotowy stan faktyczny stal się kanwą dla interpretacji o sygn. 0114-KDIP2-1.4010.183.2023.1.MW z dnia 25 maja 2023 roku. Wątpliwości wnioskodawcy budził fakt, czy przejmująca spółka może w dalszym ciągu korzystać z estońskiego CITu. Organ przypomniał, że przypadki prowadzące do utraty prawa do rozliczania się za pomocą estońskiego CITu, zostały enumeratywnie wskazane przez ustawodawcę w art. 28l ust. 1 pkt 4 lit. c Ustawy o CIT. Przywołany przepis stanowi, że podatnik nie straci prawa do rozliczania się ryczałtem od dochodów spółek w przypadku przejęcia innego podmiotu wówczas, gdy wystąpi jedna z dwóch przesłanek, tj.:

• podmiot przejmowany także jest opodatkowany ryczałtem,

• podmiot przejmowany z dniem przejęcia lub wniesienia wkładu zamknie księgi rachunkowe, sporządzi sprawozdanie finansowe oraz dokona rozliczenia i ustaleń, w zakresie transakcji pozostających w związku z przejmowanymi składnikami majątku.

W przedmiotowej sprawie, przejmowana spółka komandytowa wypełniała drugą z przesłanek, w związku z czym wnioskodawca mógł zachować uprawnienie do rozliczania się estońskim CITem.

Spełnienie warunków związanych z poziomem zatrudnienia pracowników dla zachowania prawa do opodatkowania estońskim CITem

W interpretacji indywidualnej z dnia 21 września 2023 roku, sygn. 0114-KDIP2-2.4010.381.2023.1.ASK, spółka zawiązana w 2021 roku korzystała z możliwości rozliczania się estońskim CITem. W pierwszym roku swojej działalności nie zatrudniała żadnego pracownika na umowę o pracę, korzystając z wyłączenia dla nowopowstałych spółek, o którym mowa w art. 28j ust. 2 pkt 2) Ustawy o CIT Oznaczało to, że w roku rozpoczęcia działalności oraz w ciągu dwóch kolejnych lat podatkowych, spółka nie musiała zatrudniać co najmniej 3 osób na umowę o pracę, pod warunkiem, że począwszy od drugiego roku podatkowego corocznie zwiększała zatrudnienie o co najmniej 1 etat, aż do osiągnięcia wymaganego minimum. W przedmiotowej sprawie, spółka zwiększyła zatrudnienie z końcem 2023 roku, a jej wątpliwości budził fakt, czy w związku z tym, w dalszym ciągu będzie mogła korzystać z estońskiego CITu.

Organ przyznał, że skoro spółka w pierwszym roku podatkowym, tj. w 2022 r. (założona w 2021 roku) nie zatrudniała żadnego pracownika na pełen etat, ale w drugim roku podatkowym, tj. w 2023 r. zamierza zatrudnić minimum jedną osobę na pełen etat na umowę o pracę, to tym samym doprowadzi do corocznego zwiększenia zatrudnienia o co najmniej 1 etat. W konsekwencji spełni wymogi wynikające z art. 28j ust. 2 pkt 2 ustawy CIT.

Czy Spółka powstała z przekształcenia JDG, od uzyskania wpisu w Krajowym Rejestrze Sądowym, będzie mogła podlegać opodatkowaniu estońskim CITem?

Wnioskodawcą w sprawie, która otrzymała sygnaturę 0114-KDIP2-2.4010.187.2024.1.ASK, był podmiot przekształcony z jednoosobowej działalności gospodarczej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Przedmiotem pytania było zagadnienie, czy przy uwzględnieniu spełnienia przesłanek dla możliwości rozliczania się estońskim CITem, spółka będzie mogła podlegać, od momentu uzyskania wpisu w Krajowym Rejestrze Sądowym, opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek.

Organ zwrócił uwagę, że przekształcenie nie stanowi czynności restrukturyzacyjnej, w związku z czym nie jest wyłączone spod możliwości przejścia na estoński CIT, zgodnie z art. 28k ust. 1 pkt 5 Ustawy o CIT. Tym samym spółka z ograniczoną odpowiedzialnością już od samego początku swojego funkcjonowania (od momentu uzyskania wpisu w Krajowym Rejestrze Sądowym) może przejść na ryczałt od dochodów spółek.

Czy Spółka może podlegać opodatkowaniu estońskim CITem, będąc komplementariuszem spółki komandytowej?

Interpretacja indywidualna z dnia 24 sierpnia 2023 r. o sygn. 0111-KDIB1-2.4010.329.2023.1.END dotyczy stanu faktycznego, w którym spółka – chcąca rozliczać się estońskim CITem – jest komplementariuszem innej spółki komandytowej. Zgodnie z jedną z przesłanek, dla możliwości przejścia na estoński CIT spółka nie może posiadać udziałów (akcji) w kapitale innej spółki, tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym lub w instytucji wspólnego inwestowania, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną oraz innych praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym. W przepisie tym nie znajdziemy jednak bezpośredniego zakazu pełnienia roli komplementariusza.

Organ nie zgodził się ze stanowiskiem wnioskodawcy, który utrzymywał, że brak jest wprost wskazania na zakaz pełnienie funkcji komplementariusza. Na gruncie przepisów Ustawy o CIT, poprzez pojęcie udziału (akcji) należy bowiem rozumieć także ogół praw i obowiązków wspólnika w spółce komandytowej (art. 4a pkt 16 ustawy o CIT). Tym samym, spółka będąc wspólnikiem spółki komandytowej nie wypełnia warunków dla skorzystania z opodatkowania w formie estońskiego CITu.

Opodatkowanie sprzedaży kryptowalut estońskim CITem

Jako że handel kryptowalutami staje się coraz popularniejszą formą prowadzenia działalności, kwestia opodatkowania sprzedaży kryptowalut estońskim CITem, także wymagała wydania stanowiska przez organ podatkowy. W interpretacji z dnia 3 lutego 2023 roku, sygn. 0114-KDIP2-2.4010.222.2022.1.IN, na pytanie, czy sprzedaż kryptowalut może być opodatkowana za pomocą estońskiego CITu, organ udzielił odpowiedzi przeczącej. W interpretacji podniósł bowiem, że zgodnie z art. 28h ust. 1 Ustawy o CIT, nie wszystkie dochody osiągane przez podatnika mogą podlegać opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek. W katalogu zawartym w przytoczonym przepisie brak jest wskazania, jakoby odpłatne zbycie walut wirtualnych (tj. art 22d Ustawy o CIT) kwalifikował się do rozliczania ryczałtem od dochodów spółek. Dochód uzyskany ze sprzedaży kryptowalut nie podlega opodatkowaniu estońskim CITem. Dochód ten należy opodatkować na zasadach przewidzianych w art. 22d ustawy o CIT.

Skuteczność złożenia zawiadomienia ZAW-RD

W sprawie o sygn. 0114-KDIP2-2.4010.86.2024.1.PK (interpretacja z dnia 19 kwietnia 2024 roku) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością złożyła na formularzu (ZAW-RD) zawiadomienie o wyborze opodatkowania estońskim CITem w trakcie trwania roku podatkowego (od 1 lipca 2023 roku). Jednocześnie nie spełniła wymogu, o którym mowa w art 28j ust. 5 Ustawy o CIT, tj. podatnik może wybrać opodatkowanie ryczałtem również przed upływem przyjętego przez niego roku podatkowego, jeżeli na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego pierwszy miesiąc opodatkowania ryczałtem zamknie księgi rachunkowe oraz sporządzi sprawozdanie finansowe zgodnie z przepisami o rachunkowości (…). Wątpliwość spółki budził fakt, czy w związku z niedopełnieniem ww. obowiązku sprawozdawczego, jej zawiadomienie o przejściu na estoński CIT było skuteczne. Organ w przedmiotowej sprawie uznał, że w przypadku, gdy podatnik nie dokonał sporządzenia sprawozdania finansowego w ustawowym terminie, zawiadomienie ZAW-RD pozostaje bezskuteczne, a co za tym idzie spółka była zobligowana do złożenia deklaracji CIT-8 za ten okres.

Podsumowanie

Interpretacje podatkowe mogą być cenną wskazówką w zakresie stosowania przepisów dotyczących estońskiego CITu. Jeżeli jednak mają Państwo pytania związane z tym zagadnieniem, warto zwrócić się także o pomoc do prawników, którzy udzielą merytorycznego wsparcia i odpowiedzą na nurtujące Państwa pytania. Warto także w Państwa indywidualnej sytuacji zwrócić się – z pomocą naszych prawników – o wydanie interpretacji podartkowej w temacie CITu estońskiego.

Pytania i odpowiedzi

Zaufali nam: